报告信息
Crypto-Asset Reporting Framework and Amendments to the Common Reporting Standard
加密资产申报框架及共同申报准则修订
报告来源：OECD
发布时间：2022年10月10日
导读作者：贺子涵（中国科学院大学经济与管理学院研究生）
报告概述
ABSTRACT
OECD发布的《加密资产申报框架及共同申报准则修订》（Crypto-Asset Reporting Framework and Amendments to the Common Reporting Standard）研究报告，包含加密资产申报框架（Crypto-Asset Reporting Framework，简称：CARF）的规则和注释，以及经合组织财政事务委员会于2022年8月批准的《共同申报准则》（Common Reporting Standard，简称：CRS）的一系列修正案。
CARF是针对加密资产市场的快速增长、并根据G20的授权而制定，要求以标准化的方式申报加密资产交易的税务信息，以期每年自动与纳税人居住辖区交换此类信息。CARF由规则和注释组成，规定了：1）要覆盖的加密资产的范围；2）受数据收集和报告要求约束的实体和个人；3）须申报的交易，以及该交易须申报的信息；4）确定加密资产用户和实际控制人的尽职调查程序，并确定申报的税务管辖区，以作申报和数据交互之用。
共同申报准则（CRS）于2014年由经合组织（OECD）首次发布，旨在提高海外金融账户的税收透明度。CRS的修正案将某些电子货币产品和中央银行数字货币纳入了修订范围。根据CARF，OECD还做出了一些改变，以确保通过衍生品和投资工具对加密资产的间接投资现在被CRS覆盖。此外，根据100多个实施了CRS的司法管辖区的政府和企业所获得的经验，OECD已作出部分修订，以改善CRS的运作，包括加强尽职调查和申报要求，以及为真正的非营利组织提供空间。
第一部分 加密资产申报框架
A. 加密资产：对金融市场的影响
1.加密资产（包括加密货币，以及基于加密的代币）市场正在迅速增长。这也影响到税务部门，它们必须适应加密货币资产的日益增长。特别是，加密资产的几个特征可能会给税务当局对纳税人的监管带来新的挑战。
2.加密资产基于对密码学和分布式账本技术、特别是区块链技术，意味着它们可以以去中心化的方式发行、记录、转移和存储，而不需要依赖传统的金融中介机构或中央管理员。
3.加密资产市场催生了一系列新的中介机构和其他服务提供商，如加密资产交易所和钱包提供商，目前它们可能只受到有限的监管。加密资产交易所通常为其他加密资产或法定货币的加密资产的购买、销售和交换提供便利。钱包提供商提供数字“钱包”，个人可以使用它通过公钥和私钥授权存储加密货币资产。这些服务可以通过在线钱包（热钱包）提供，也可以通过服务提供商提供的产品，允许个人在下载的钱包（冷钱包）中离线存储加密资产。这两类资产都会对税务监管产生影响。
B. 加密资产：对全球税收透明度的影响
4.加密资产市场，包括所提供的加密资产，以及相关的中介机构和其他服务提供商，构成了一个重大风险，即近期在全球税收透明度方面取得的进展将逐渐被侵蚀。特别是，加密资产市场已经从传统的金融中介（第三方税务申报制度中的信息提供者，如共同申报标准），转变为新的中介机构和其他服务提供商，这些机构和服务提供商最近才受到金融监管，而且通常还不受其用户的税务申报要求的约束。此外，个人在与任何服务提供商无关的钱包中持有相关加密资产的能力，以及跨司法管辖区转移相关加密资产的能力，带来了相关加密资产被用于非法活动或逃避税收义务的风险。总体而言，加密资产行业的特点降低了税务部门对该行业内开展的税务相关活动的可见度，增加了核实相关税务负债是否得到适当报告和评估的难度。
CZ：10亿美元“行业复苏基金”将从BUSD兑换为BTC、BNB和ETH:3月13日消息，Binance创始人CZ在社交媒体上发文表示：考虑到稳定币和银行的变化，Binance将把剩余的10亿美元行业复苏计划资金从BUSD兑换为原生加密货币，包括BTC、BNB和ETH。一些资金流动将发生在链上，确保透明度。[2023/3/13 13:00:24]
5.经合组织于2014年发布的共同申报准则（CRS）是确保跨境金融投资透明度和打击离岸逃税的关键工具。CRS要求委托的司法管辖区获取金融机构持有的离岸账户的信息，并每年自动与纳税人居住的司法管辖区交换该信息，从而提高了国际税收透明度。然而在大多数情况下，相关加密货币资产不属于CRS的范围，CRS适用于在金融机构账户中持有的传统金融资产和法定货币。即使相关加密资产确实属于托管账户定义的金融资产的定义，它们也可以直接由个人在冷钱包中拥有，或通过在CRS下没有报告义务的加密资产交易所拥有（如果它们不是金融机构），因此不太可能以可靠的方式向税务当局报告。
6.因此，CRS涵盖的当前资产范围以及有义务的实体范围，并没有为税务当局提供足够的透明度，说明纳税人何时在相关加密资产中从事与税收相关的交易或持有相关加密资产。
C. 提高加密资产的全球税收透明度
7.经合组织认识到解决上述有关加密资产的税务合规风险的重要性，制定了加密资产申报框架（CARF），旨在确保收集和自动交换有关加密资产交易的信息。CARF由规则和注释组成，可转换为国内法，从与CARF实施辖区相关的报告加密资产服务提供商收集信息。
8. 除了规则和注释外，OECD目前正在制定一套实施方案，以确保CARF在国内和国际上的应用一致。该实施方案将成为CARF的一个组成部分，包括：
? 基于相关税务条约、税务信息交换协议或《税务事项相互行政协助公约》的双边或多边协议或安排框架，用于自动交换在CARF下收集的具有加密资产用户居住管辖权的信息；
? 支持信息交换的IT解决方案，特别是专用的XML模式；
? 进一步细化CARF第V节规定的要求，类似于共同申报准则的第IX节，以通过报告加密资产服务提供商和参与司法辖区，确保CARF的有效实施。
9.OECD将做出相应的努力以确保CARF作为相关加密资产的单一全球报告框架。
10.众所周知，加密资产市场，包括提供的加密资产类型、活跃在其中的实体和个人，以及支持市场的技术，正在迅速发展。OECD正在开展进一步的技术工作，以制定关于应申报零售支付交易的规则（见下文第24段），以确保用于购买商品或服务的相关加密资产的充分税务报告。详细制定的规则将在可行的情况下尽快发布，最好能与CARF关于应申报零售支付交易的现行规则同时实施。
11. OECD将继续制定指导方针，以支持CARF的一致应用，包括有关加密资产的定义，特别是充分确定加密资产能否用于支付或投资目的的标准。此外，OECD随时准备继续对CARF进行未来的修订，以确保相关加密资产的充分税务申报，以及CARF的充分全球覆盖。在这方面，将特别注意去中心化金融的发展。
CZ：去中心化并不意味着我们必须分裂:2月15日消息，CZ在推特上转发Globe Banner发布的一篇题为“Galaxy CEO: ‘We need to cheer for Binance’”的报道，并表示，去中心化并不意味着我们必须分裂，团结让我们更强大。[2023/2/15 12:08:19]
D. 加密资产申报框架的规则和注释
12. CARF的规则和注释是围绕四个关键模块设计的：1）要覆盖的加密资产的范围；2）受数据收集和报告要求约束的实体和个人；3）须申报的交易以及就该交易须申报的信息；4）确定加密资产用户和相关税务管辖区用于申报和交易目的的尽职调查程序。
a.加密资产的范围
13.CARF下加密资产的定义拟聚焦于使用加密保护的分布式账本技术，因为这是支撑加密资产的创建、持有和可转移性的一个独特因素。该定义还包括对“类似技术”的引用，以确保它可以包括未来出现的新技术发展，并以与加密资产功能类似的方式运行，并产生类似的税务风险。因此，加密资产的定义针对的是那些可以以去中心化的方式持有和转让的资产，而不需要传统金融中介机构的干预，包括稳定币、以加密资产形式发行的衍生品和某些不可替代的代币（NFT）。
14.相关加密资产（即导致相关交易申报的加密资产）从申报要求中排除了构成有限税务合规风险的三类加密资产。第一类是申报加密资产服务提供商充分确定不能用于支付或投资目的的加密资产。这一排除建立在金融行动特别工作组（FATF）虚拟资产定义的范围之上，力求排除不具备用于支付或投资目的能力的加密资产。第二类是中央银行数字货币，代表对发行中央银行或货币当局的法定货币债权，其功能类似于传统银行账户中的货币。第三类包括代表单一法定货币的指定电子货币产品，作为监管事项，除了满足某些其他要求外，还可以在任何时候以同一法定货币的票面价值赎回。关于金融账户中持有的中央银行数字货币和某些特定电子货币产品的报告将包括在CRS的范围内。
15.基于上述考虑，相关加密资产的定义意味着在大多数情况下，CARF涵盖的相关加密资产也在FATF建议的范围内，确保尽职调查要求可以尽可能建立在现有的AML/KYC义务之上。
b.中介机构和其他服务提供者的范围
16.如前所述，促进相关加密资产之间以及相关加密资产和法定货币之间交换的中介机构和其他服务提供商在加密资产市场中发挥着核心作用。因此，建议将那些为客户或代表客户提供相关加密资产交易服务的实体或个人纳入在CARF下申报加密资产服务提供商。
17.这些中介机构和其他服务提供商有望获得对相关加密货币资产和交易所交易的价值的最佳和最全面的访问权。这些中介机构和其他服务提供商也属于FATF的义务实体（即虚拟资产服务提供商）范围。因此，他们有能力收集和审查客户所需的文档，包括基于AML/KYC文档。
18.上述功能定义不仅包括交易所，还包括提供交易所服务的其他中介机构和其他服务提供者，如相关加密资产的经纪人和交易商以及相关加密资产ATM的运营商。此外，考虑到FATF 2021年10月针对虚拟资产服务提供商的最新指南，注释明确了CARF对某些去中心化交易所的适用范围。
19.就申报关联而言，当申报加密资产服务提供商是以下情况时，报告加密资产服务提供商将受本规则约束：（1）在框架内国家的税务居民，（2）在框架内国家的法律中注册或组织，并具有法人资格或遵守本规则的税务报告要求，（3）在框架内国家进行管理，（4）在框架内国家有固定营业地点，或（5）通过总部位于采用本规则的司法辖区的分支机构进行相关交易。CARF还包含了一些规则，以避免在报告加密资产服务提供商与多个司法管辖区有关联的情况下进行重复报告，方法是创建关联规则的层次结构，并包括一个规则，用于报告加密资产服务提供商基于相同类型的关联在两个司法管辖区有关联的情况。
CZ：币安有专门的团队与监管沟通，曾为香港加密监管提供建议:2月14日消息，币安首席执行官CZ表示，币安在监管上投入了大量时间和奖励，未来也会继续增加监管框架顾问领域的团队成员，此前也对香港稳定币监管提供过建议，币安有一支团队与监管者进行沟通，回答监管者的任何问题和关注，币安也在与行业协会进行沟通交流，提供建议，比如如何监管NFT、如何应对元宇宙等。[2023/2/14 12:06:52]
c.申报要求
20.以下三类交易是根据CARF须呈报的相关交易：
? 相关加密资产和法定货币之间的交换；
? 一种或多种形式的相关加密资产之间的交换；
? 相关加密货币资产的转移（包括应报告的零售支付交易）。
21. 交易将按相关加密资产类型汇总申报，并区分向外和向内交易。为了提高税务部门数据的可用性，对交易所交易的申报将区分加密资产到加密资产和加密资产到法定货币交易。加密资产服务提供商还将根据转账类型（例如空投、来自股权的收入或贷款）对转账进行分类申报（如果他们知道这些情况的话）。
22.CARF预计，对于加密资产到法定货币的交易，支付或接收的法定金额被申报为收购金额或总收益。对于加密资产到加密资产的交易，建议加密资产的价值（在收购时）和总收益（在出售时）也以法定货币申报。根据这种方法，对于加密资产到加密资产的交易，交易将被分为两个应申报的元素，即：（1）加密资产a的处置（基于处置时的市值的应报告的总收益）；以及（2）对加密资产B的收购（应申报的收购价值基于收购时的市场价值）。CARF的注释还包含了相关加密货币资产的详细估值规则，需根据转让申报。
23.纳税人在申报加密资产服务提供商须申报的范围之外的相关加密资产的持有和转让也与税务机关有关。为了增加这些资产的可见性，CARF要求申报由申报加密资产服务提供商代表加密资产用户向与虚拟资产服务提供商或金融机构无关的钱包进行的相关加密资产转移的单位数量和总价值。如果这些信息引起了合规性问题，税务当局可以通过现有的信息交换渠道要求提供与加密资产用户相关的钱包地址的更详细的信息。
24.最后，CARF也适用于某些情况，即申报加密资产服务提供商代表商户接受相关加密资产的处理支付，特别是高价值交易（即应报告的零售支付交易）。在这种情况下，申报加密资产服务提供商也被要求将商户的客户视为加密资产用户（前提是申报加密资产服务提供商被要求根据国内反规则并通过实施可报告的零售支付交易来验证客户的身份），并在此基础上就交易的价值进行申报。该信息有望为税务当局提供有关使用相关加密资产购买商品或服务，从而在处置此类相关加密资产时实现资本利得的情况下的信息。
d.尽职调查程序
25.CARF包含申报加密资产服务提供商在确定其加密资产用户、确定相关税务管辖区以进行申报，以及收集符合CARF下申报要求所需的相关信息时应遵守的尽职调查程序。尽职调查要求旨在允许申报加密资产服务提供商有效、可靠地确定其个人和实体加密资产用户的身份和税务住所，以及控制某些实体加密资产用户的自然人。
26.尽职调查程序建立在CRS基于自我认证的流程以及2012年FATF建议中规定的现有AML/KYC义务的基础上，包括2019年6月就适用于虚拟资产服务提供商的义务进行的更新。
E. 加密资产报告框架与CRS之间的交互
CZ：黑客合约不是“Binance”智能合约，会与执法部门密切合作冻结黑客资金:金色财经报道，Binance创始人CZ在社交媒体上表示，加密行业里的开发人员越来越多，出现开发者私钥被盗的可能性就越大，有好有坏。在决定冻结黑客地址之前，Binance需要时间验证，否则任何人都会要求Binance将其他人的地址列入黑名单，这与生活中的大多数事情一样，需要一种平衡。在冻结黑客资金这类情况下，Binance团队一直与执法部门密切合作。在回应Binance是否实在测试如何处理黑客合约问题时，CZ表示并不是“Binance”智能合约，而Ankr是DeFi生态系统中的独立项目团队。[2022/12/3 21:19:01]
27.由于CARF是一个独立和互补的框架，因而将会有一些实体在CRS和CARF下同时申报。CARF旨在申报加密资产信息，以解决税务合规风险。尽管如此，为了减轻申报的额外负担，需要特别注意CARF与CRS的交互重叠部分，主要体现在以下特点：
? 相关加密资产的定义将特定电子货币产品和中央银行数字货币排除在CARF的范围之外，因为CRS确保了对这些资产的申报；
? 由于某些资产既符合CARF下的相关加密资产，也符合CRS下的金融资产（例如，以加密形式发行的股票），CRS包含一个可选条款，如果在CARF下申报了此类信息，则关闭CRS下的总收益申报；
? 通过传统金融产品（如衍生品或投资工具的权益）对相关加密货币资产的间接投资由CRS覆盖；
? 在可能和适当的情况下，尽职调查程序与CRS尽职调查规则一致，以尽量减少申报加密资产服务提供商的负担，特别是当它们作为申报金融机构也受CRS义务约束时。需要特别注意的是，CARF允许受CRS约束的加密资产服务提供商依赖已有的尽职调查程序开立新的账户。
第二部分 共同报告标准的修订
#. 共同报告标准的修订简介
1.CRS旨在提高金融账户的税收透明度，并要求收集和自动交换账户持有人的身份信息，以及支付或贷记账户的余额和收入。自2014年通过CRS以来，已有100多个司法管辖区实施了CRS。
2.政府和金融机构已掌握实施CRS的丰富经验。因此，经合组织对CRS进行了第一次全面审查，旨在改善CRS的运作。为此，经合组织采纳已实施CRS的司法管辖区以及根据CRS报告的金融机构意见，以确定值得审查的领域，这进一步导致了两个关键领域的修正。
3.首先，新的数字金融产品被纳入CRS的范围，因为它们可能构成CRS报告账户中持有资金或金融资产的可靠替代方案。在这方面，CRS已涵盖特定电子货币产品和中央银行数字货币。鉴于CARF的发展，还对金融资产和投资实体的定义进行了更改，以确保加密资产持有者在托管账户中的衍生品以及投资加密资产的投资实体受CRS保护。CRS还包含确保CRS和CARF之间有效互动的规定，特别是限制重复报告的情况，同时保持金融机构报告的最大操作灵活性，这些机构也受CARF义务的约束。
4. 其次，修订增强了CRS的报告结果，包括引入更详细的报告要求、加强尽职调查程序、为非营利组织投资实体引入新的和可选的非报告金融机构类别，以及为出资账户创建新的排除账户类别。此外，在CRS评注中，在多个司法管辖区纳入了更多细节，以提高CRS应用的一致性，并纳入先前发布的常见问题和解释性指南。
CZ：行业复苏基金或多达20亿美元:11月17日消息，TechCrunch记者Jacquelyn Melinek在个人社交媒体表示，Binance创始人CZ表示一直在对行业复苏基金进行讨论，其金额可能多达 20 亿美元。此前消息，Binance 将成立行业复苏基金，帮助优质项目度过流动性危机。[2022/11/18 13:19:10]
#. 数字货币产品
5.从客户的角度来看，某些电子货币产品以及代表中央银行发行的数字法定货币（CBDC）在功能上与传统银行账户相似，因此，可能涉及与CRS目前涵盖的银行账户相关的税务合规问题。为确保数字货币产品与传统银行账户之间的公平竞争环境，并确保报告结果的一致性，CRS进行了以下修订：
?引入了中央银行数字货币（“CBDC”）一词，涵盖由中央银行以数字形式发行的司法管辖区的任何官方货币；
?对存款机构的定义和相关评注进行了修订，以包括那些根据当前定义还不符合存款机构电子货币提供商的要求；
?对存款账户的定义进行了修订，以包括客户持有的特定电子货币产品和CBDC的账户；
?增加一个新的排除账户类别，将低风险数字货币产品从范围中排除，在存储的货币价值有限的情况下，这些产品代表低风险，即特定电子货币产品，其连续90天每日账户余额或价值在任何连续的90天内不超过10000美元；
?增加非报告金融机构的定义中的其他措辞，以澄清中央银行在代表非金融实体或个人持有CBDC时难以被视为非报告金融机构。
#. 涵盖涉及加密资产的衍生品和投资加密资产的投资实体
6.为确保加密资产的衍生品与引用（其他）金融资产的衍生品之间的一致性，后者已包含在CRS中，引用加密资产的衍生品合同包含在金融资产的定义中，从而允许金融机构对引用不同类型资产的衍生品应用相同的尽职调查和报告程序。
7.除直接交易和持有加密资产外，投资者还可以通过基金和其他财富管理工具投资加密资产，其目的是出于投资目的获取和持有相关的加密资产。因此，投资者可获得以基金为基础的加密资产价格波动敞口，而无需直接拥有任何加密资产。
8.基金和财富管理工具的权益已根据CRS进行报告，无论是作为投资实体的股权或债务权益，还是作为托管账户中持有的金融资产。然而，投资实体的定义目前不包含将加密资产纳入CRS范围的合格投资类别，因为该定义仅包括金融资产和货币。因此，投资实体的定义将扩大到包括投资加密资产的活动。
#. 进一步修订以改进CRS报告
9. 如上所述，通过对CRS申报框架进行了一系列进一步的修订，提高CRS报告的质量和可用性，下面将简要概述修订的具体细节。
扩大对账户持有人、控制人及其拥有的财务账户的报告要求
10.在设计CRS时，报告要求主要集中在账户持有人和控制人的关键识别项目的传输，以及与金融账户上已实现的收入和余额的有关信息。
11.同时，财务机构需要了解账户持有人、控制人及其拥有的金融账户的一系列其他事实和情况。报告这些事实和情况，有助于使税务管理部门更好地将他们根据CRS收到的信息置于框架中，并促进将数据用于税务合规目的。因此，CRS下的报告要求扩大到以下内容：
?明确控制人相对于实体账户持有人的角色以及股权持有人在投资实体中的角色，确保税务管理部门了解控制人或股权持有人对实体所扮演的角色，而不是那些具有管理作用的人（例如高级管理人员，保护人，受托人）；
?无论该账户是先前存在的账户还是新账户，以及是否已获得有效的自我认证，此信息使税务管理部门能够了解所应用的尽职调查程序，从而深入了解信息的可靠性；
?另一个需要考虑的角度是该账户是否为联名账户，以及联名账户持有人的数量，此信息允许税务管理部门考虑到这样一个事实，即联名账户的收入和余额可能不完全归属于每个账户持有人，而是需要在账户持有人之间酌情分配；
?金融账户的类型如存款账户、托管账户、股权和债务利息以及现金价值保险合同之间的区别使税务管理部门能够更好地了解纳税人持有的金融投资。
#. 依赖AML / KYC程序来确定实际控制人
12.金融机构可以依赖AML / KYC程序来确定新实体账户的控制人条件已移至CRS本身的文本中。特别是对于新实体账户，AML / KYC程序必须符合2012年FATF建议。此外，如果AML / KYC程序与2012年FATF建议不一致，则金融机构的报告必须采用实质上类似的程序。
#. 对于未获得有效自我证明的情况，应进行特殊的尽职调查程序，以确保有关此类账户的报告
13.由于CRS要求金融机构获取并验证所有新账户的自我证明，在金融机构未遵守获得有效自我证明要求的特殊情况下，CRS将适用任何后备尽职调查程序。
14.申报金融机构必须根据先前存在的账户的尽职调查程序，暂时确定账户持有人和控制人的实际居住地。应当指出，这不是一个标准程序，也不是获得有效自我证明的要求的替代办法。
#. 将某些出资账户定性为排除账户
15.所谓的出资账户，其目的是在成立新公司或等待增资的情况下，在一段有限的时间内冻结资金，具备这些特征的账户将被认为是排除账户，需要有适当的保障措施，以避免滥用这种账户。在这种情况下，必须通过一个专门的银行账户进行交易的监管，在出资完成之前，相关资金将被冻结。公司依法成立并注册后，出资账户即转为定期存管账户，或将出资金额转入存管账户，关闭初始出资账户。相反，如果公司尚未成立，则会将供款退还给认购人。
16.为确保此类账户仅用于完成即将发生的出资交易，只有在法律规定使用此类账户的情况下，此类账户才被视为排除账户，最长期限为12个月。
#. 非申报的金融机构类别，适用于真正的慈善机构
17.虽然大多数主动的非营利性实体不被视为投资实体，即使它们符合投资实体的定义，但这种划分不适用于第VIII节D(9)(h)分段定义的非营利性实体。来自慈善界的代表强调，这可能会导致非常不受欢迎的结果，要求真正的公益基金会对所有赠款支付的受益者适用尽职调查程序，并报告向非居民受益者的赠款支付情况，例如获得奖学金的贫困学生。与此同时，各国政府也表达了担忧，即简单地将投资实体的定义扩展到第8节D(9)(h)分段所述的所有非营利实体，可能会导致投资实体通过不恰当地宣称非营利实体的地位而规避CRS规定的报告义务的情况。
18.鉴于这些考虑，CRS现在为真正的非营利实体包含了一个可选的、新的非报告金融机构类别，该类别反映了根据第8节D(9)(h)分段规定的积极的非报告金融机构的实质性条件，使该实体必须作为投资实体进行报告，相应的管辖区税务当局进行充分的核实程序。
19.对第8节B段的注释包含了概述合格非营利实体不履行CRS报告义务的条件的要求。评注还描述了税务当局或其他政府机构在将实体视为合格非营利实体之前需要获得的确认条件。
#. 扩大存款机构的范围
20.对“存款机构”一词的评注进行了修订，以扩大其范围，使之包括仅获许可从事某些银行活动但实际上并未从事此类活动的实体。
#. 投资实体背景下的客户和业务概念
21.关于根据本定义第a段的投资实体，人们对“客户”一词的解释以及该段所列活动必须“作为业务”进行的条件产生了怀疑。这个问题与资金有密切关联。
22.该定义的范围通过“客户”和“业务”等术语加以澄清，在评注中明确确认，基金的投资者可被视为“客户”，基金本身可被视为“作为业务”进行活动。这与FATF建议中对金融机构定义的解释是一致的，(a)分段就是基于这一解释。
#. 申报双重居民户口持有人
23. CRS的注释承认，实体或个人账户持有人可能是两个或两个以上司法管辖区的税务居民。《评注》还明确指出，在自我证明过程中，这类双重居民可根据适用的税务公约中所明确的规则，以确定其出于税务目的的住所。
24.这可能导致在CRS的目的下过早地将账户持有人视为单一司法管辖区的税务居民，导致有关账户持有人的CRS信息没有报告给其他司法管辖区。
25. 因此，对评论进行了修订，以确保在平等的情况下，所有的税务居民管辖区应由账户持有人自我证明，而账户持有人应被视为所有确定的管辖区的税务居民。评注进一步澄清，一旦对CRS的修改生效，就不再允许在未来的基础上依靠平局规则来确定自我证明目的的居住管辖权。
#. 在CRS尽职调查程序内反映政府核实服务
26.目前，CRS尽职调查程序是基于AML/KYC文件、自我认证和报告金融机构收集的其他账户相关信息。与此同时，技术的发展方向有可能以高度可靠的方式大大简化纳税人的文件记录。具体而言，所谓的政府核查服务(“GVS”)可允许第三方信息提供者，如报告金融机构，以IT令牌或其他唯一标识符的形式，从纳税人居住管辖区的税务管理部门获得与其身份和税务居住地有关的直接确认。
27.报告的金融机构将被允许依靠GVS程序在CRS尽职调查程序中记录账户持有人或控制人，目的是使CRS对未来的IT发展具有前瞻性。在这方面，通过GVS或类似的IT驱动流程确认账户持有人或控制人的身份和税务住所，可被视为与TIN功能相当。
#. 有关公开交易实体的控制人士的查阅规定
28.CRS对既存实体账户和新实体账户的尽职调查程序要求报告金融机构审查被动型NFE以确定其控制人。在此过程中，报告金融机构可依赖 AML/KYC程序收集和维护的信息。在这方面，FATF建议（客户尽职调查）的解释性说明规定，如果上市公司已在其他方面受制于披露要求，可确保受益所有人信息的充分透明度，则不要求金融机构提供该公司的受益所有人的信息。为了与FATF建议保持一致，并考虑到此类信息在税务风险评估方面的效用有限，CRS现在将这一排除纳入了CRS。
#.在CRS中整合CBI/RBI指导
29.2018年10月，经合组织发布了《报告金融机构解释性指南》，旨在解决某些投资国籍和居留权(CBI/RBI)计划的滥用问题，允许外国个人在当地投资或收取固定费用的基础上获得国籍或临时或永久居留权，以规避CRS。
30.解释性指南重申，如果财务报告机构知道或有理由知道自我证明或文件证据是不正确或不可靠的，则不得依赖该证明或文件证据。在做出这一决定时，报告金融机构应考虑到经合组织发布的关于潜在高风险的CBI/RBI方案的信息。该指南还包括报告金融机构在确定CRS报告的适当管辖权时可能提出的一些附加问题。解释性指导现已列入评注。
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